【一起讀判決】​779號解釋之一:都市土地的交通用地才可以免稅?

出版時間:2019/07/10 20:02

作者:一起讀判決

779號解釋之一:都市土地的交通用地才可以免稅?

釋字779號解釋涉及土地增值稅的「免徵」問題,總共涉及兩個部分,一部分違憲、一部分合憲,這篇我們先談違憲的這部分。

漲價歸公與土地增值稅

憲法第143條第3項規定:「土地價值非因施以勞力資本而增加者,應由國家徵收土地增值稅,歸人民共享之。」,這也就是所謂的漲價歸公。

漲價歸公具體的實現在土地稅法第28條本文:「已規定地價之土地,於土地所有權移轉時,應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」

不過,在某些例外情況下,比如土地法第39條第1項規定的被徵收的土地;或是第2項本文規定的「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉」,都「免徵」土地增值稅。

這兩種情況,其實是考慮到特殊情形。包括:過去國家徵收土地的價格通常比市價低,以及被都市計畫法指定為「公共設施保留地」,比如預定道路用地,買家可以預期將來可能被徵收,導致價值降低。因此,土地稅法設定了免徵土地增值稅的優惠。

非都市土地,命運大不同?

再請大家仔細看一次土地稅法第39條第2項規定,公共設施保留地免徵土地增值稅的前提在於「依都市計畫法指定」之公共設施保留地。那麼,如果不是「依都市計畫法指定」的情形呢?如果是特定農業區這種非都市土地的交通用地,可不可以比照免徵?

這就出現了問題。從條文的文義,並無法得出非都市土地,也可以享有一樣的免徵優惠。

另外,根據財政部中華民國90年11月13日台財稅字第0900457200號函指出,非都市土地地目為道之交通用地並沒有土地稅法第39條第2項免徵規定的適用。結果造成:「依都市計畫法指定」之公共設施保留地尚未被徵收前的移轉可以免徵土地增值稅;但同樣屬於公共設施保留地的「非都市土地」,還是要徵收土地增值稅的差別待遇。

779號解釋宣告違憲部分的釋憲標的,就是土地法第39條第2項,以及財政部的函。

違反平等權

如前面提到的,土地稅法第39條第2項,以及財政部的函,都會造成一個結果:同樣的道路用地,因為屬於都市計畫指定,或是非都市用地,一個可能免徵、一個要課徵土地增值稅,產生了差別待遇,這樣的情形,779號解釋認為違反了平等權,其中的土地稅法第39條第2項要在兩年內檢討修正,至於財政部的函則立即不予援用。

土地稅法第39條第2項:2年內檢討修正

就此,理由書指出:非都市土地,性質與依都市計畫法指定之公共設施保留地相似,在土地增值稅之徵免上,理應等同處理,俾符合租稅公平原則及憲法第7條保障平等權之意旨。

但土地稅法第39條第2項造成的差別待遇,並沒有合理的說明,手段與目的欠缺合理關聯,違反憲法第7條的平等權。相關機關應該在解釋公布起2年內,檢討修正土地稅法的相關規定。

財政部的函

理由書指出這個函講到的「非屬依都市計畫法指定之公共設施保留地,亦不能依系爭規定免徵土地增值稅」,是闡釋土地稅法第39條第2項的規定,但既然土地稅法第39條第2項已經被認定為違反平等權,這個函上述部分,也就不再援用,而且自解釋公布之日起。

該怎麼修法?

雖然依都市計畫法指定、非都市土地的「公共設施保留地」就土地增值稅的差別待遇存在,779號解釋也認為違反平等權,相關機關應該在2年內修法。但這個修法,是不是也要讓非都市土地的道路用地,也可以免徵土地增值稅?

從理由書看來,並不是當然如此,但也不是那麼清楚。

理由書第11段提到,之前土地稅法第39條第1項之所以對被徵收土地優惠免徵,是因為徵收價值比較市價低。但是土地徵收條例於101年修正公布,第30條第1項已規定:「被徵收之土地,應按照徵收當期之市價補償其地價。在都市計畫區內之公共設施保留地,應按毗鄰非公共設施保留地之平均市價補償其地價。」

換言之,原本立法目的是因為徵收的價格較差,但後來的修法已經要求以當期市價徵收。既然如此,被徵收土地的補償地價是否已足以彌補土地所有人之損失、是否仍有免徵土地增值稅之必要,大法官要相關機關在修正時,最好納入考量。

湯德宗大法官的意見書中,以「本解釋的正確解讀」作為標題,指出:「….僅宣告系爭規定違反平等權而違憲,並未諭知相關機關兩年內修法時,必須使『非都市土地經編定為交通用地,且依法核定為公共設施用地者』,亦免徵土地增值稅不可。」

換言之,湯德宗大法官認為多數意見把如何課稅交給立法及行政機關裁量,可能有三種選擇:都不免徵、都免徵,或是重新設定免徵要件,釋憲的意旨是要達成平等的徵稅。

那為什麼說並不是那麼清楚?因為,本案的釋憲標的其實不是土地稅法第39條第1項的「被徵收土地」,而是第2項的「公共設施保留地」,但土地稅法第101條其實也有提到都市計畫區內之公共設施保留地,在徵收時應該如何補償地價,只是這部分並沒有被意見書所強調。

至於779號解釋的合憲部分,關於農業發展條例不課徵土地增值税的農委會函,下次我們再說。

※本文由 一起讀判決 授權轉載。
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